Бесплатная линия консультацийРегистрацияВход
Статьи
   Добавить на стену
Голосов: 0
11.01.2012 Просмотры: (665)

Уплата минимального налога [Илья ОГУДИН]

ogudin_2_04.gifДоходами при «упрощёнке», как известно, признаются:


  • доходы от реализации, исчисляемые согласно статье 249 НК РФ, и
  • внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьёй 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

При этом доходы:


  • предусмотренные статьёй 251 НК РФ;
  • в виде дивидендов, процентов по ценным бумагам, указанным в пункте 4 статьи 284 НК РФ, учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании ипотечных сертификатов участия, — для организаций;
  • облагаемые НДФЛ по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ, в порядке, установленном главой 23 НК РФ, — для индивидуальных предпринимателей, —
  • в исчисляемую сумму не включаются (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Датой же их получения признаётся день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).


Помимо этого в доходы включаются суммы, поступившие в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) (решение ВАС России от 20.01.06 № 4294/05, письма Минфина России от 05.07.04 № 03-03-05/1/58, МНС России от 11.06.03 № СА-6-22/ 657).


Перечень расходов, которые можно учитывать при данном объекте налогообложения, приведён в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. По части из них применяется порядок, предусмотренный для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).


Налоговой базой в этом случае признаётся денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ). Сумма налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 346.21 НК РФ). Для объекта же налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, налоговая ставка установлена в размере 15 %. Законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).


Пример 1


---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------


Выручка за реализованные товары и имущество в 2009 году у налогоплательщика с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» составила 27 758 370 руб., сумма внереализационных доходов — 1 285 770 руб., в счёт поставляемых в 2010 году товаров поступили авансы — 683 860 руб., величина понесённых расходов за год — 24 956 480 руб. Ставка налога в субъекте РФ не менялась.


Совокупная величина доходов за 2009 год, учитываемая при определении налоговой базы, составила 29 728 000 руб. (27 758 370 + 1 285 770 + 683 860). Отсюда значение налоговой базы — 4 771 520 руб. (29 728 000 – 24 956 480). Тогда исчисленная сумма налога по итогам года — 715 728 руб. (4 771 520 руб. x 15 %).


Минимальный налог


В случаях если разница между полученными доходами и осуществлёнными расходами не столь велика, у налогоплательщика может возникнуть обязанность по уплате минимального налога. Минимальный налог — это обязательный минимальный размер общего «упрощённого» налога (письмо Минфина России от 17.08.09 № 03-11-09/283). Сумма его исчисляется как 1 % от доходов, определяемых в соответствии со статьёй 346.15 НК РФ (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Уплачивается же минимальный налог, если сумма исчисленного в общем порядке налога за налоговый период не превосходит его величину.


Пример 2


---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------


Несколько изменим условия примера 1: сумма понесённых расходов за год достигла 28 279 670 руб.


Величина налоговой базы в этом случае уменьшится до 1 448 320 руб. (29 728 000 – 28 279 680), сумма налога, уплачиваемого при применении «упрощёнки» по итогам года, составит 217 248 руб. (1 448 320 руб. x 15 %). Так как значение минимального налога — 297 280 руб. (29 728 000 руб. x 1 %) — превосходит сумму налога, исчисленного в общем порядке (297 280 > 217 248), то по итогам 2009 года налогоплательщик должен уплатить минимальный налог.



Пороговое соотношение между доходами и расходами, при котором возникает обязанность по уплате минимального налога, определяется из уравнения


Д x 1 % = (Д – Р) x 15 %,


где Д — сумма доходов; Р — сумма расходов.


После соответствующих арифметических действий приходим к выражению


Р = 93,33 % x Д (14 : 15 x Д).


Таким образом, обязанность уплатить минимальный налог возникнет у налогоплательщика, если расходы составят 93,33 % от доходов или более, то есть если налоговая база не превышает 6,67 % от полученных доходов.


Минимальный налог за налоговый период уплачивается и в том случае, если за этот налоговый период получен убыток и сумма налога, исчисленного в общем порядке, равна нулю (письмо Минфина России от 01.04.09 № 03-11-09/121, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.05.08 № Ф04-3006/2008 (5051-А45-27), ФАС Центрального округа от 22.01.07 № А08-2668/ 06-9).


Зачёт авансовых платежей


Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчётного периода (ими, напомним, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2 ст. 346.19 НК РФ)) исчисляют сумму авансового платежа по налогу. Она определяется исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учётом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу. При этом ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении авансовых платежей по налогу за отчётный период и налога за налоговый период (п. 4 и 5 ст. 346.21 НК РФ).


Из дословного прочтения приведённой выше нормы следует, что учесть ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу «упрощенец» может лишь в счёт начисленной величины налога за налоговый период. К сожалению, в норме по уплате минимального налога такого права законодатель не установил.


Налоговые органы с момента введения главы 26.2 НК РФ отказывали налогоплательщикам, использующим УСН, в зачёте сумм уплаченных авансовых платежей по налогу в счёт минимального налога. Одним из аргументов было то, что обычный «упрощённый» налог и минимальный налог имеют разные коды бюджетной классификации:


  • 182 1 05 01020 01 1000 110 — КБК для налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов;
  • 182 1 05 01030 01 1000 110 — КБК для минимального налога, зачисляемого в бюджеты государственных внебюджетных фондов (см. ниже), —

и зачёт невозможен по организационным причинам.


Согласно Бюджетному кодексу РФ налог, взимаемый в связи с применением упрощённой системы налогообложения, по нормативу:


  • 90 % зачисляется в бюджеты субъектов РФ (п. 2 ст. 56 БК РФ);
  • 5 % — в бюджет Фонда социального страхования РФ;
  • 0,5 % — в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования;
  • 4,5 % — в бюджеты территориальных государственных внебюджетных фондов обязательного медицинского страхования (ст. 146 БК РФ).

Нормативы же зачисления минимального налога, взимаемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, следующие:


  • 60 % — в бюджет Пенсионного фонда РФ;
  • 20 % — в бюджет Фонда социального страхования РФ;
  • 2 % — в бюджет ФФОМС;
  • 18 % — в бюджеты ТФОМС (ст. 146 БК РФ).

Поэтому образовавшуюся переплату в сумме авансовых платежей по единому налогу, уплаченных за предыдущие отчётные периоды, предлагалось зачесть в счёт уплаты сумм авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате за последующие отчётные периоды согласно статье 78 НК РФ. Возможен и её возврат налогоплательщику (письмо УФНС России по г. Москве от 15.01.07 № 18-11/3/02093).


Не предлагают налоговики уменьшить исчисленную сумму минимального налога на величину исчисленного к уплате авансового платежа за 9 месяцев и в Порядке заполнения налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения (приложение № 2 к приказу Минфина России от 22.06.09 № 58н).


Продолжение примера 2


---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------


Дополним условие примера: по итогам I квартала, I полугодия и 9 месяцев налогоплательщик перечислил в качестве авансовых платежей 48 912 руб., 99 432 руб. и 149 781 руб., код ОКАТО организации — 45 277 598.


Фрагменты заполненных:


  • раздела 1 «Сумма налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, и минимального налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика» и
  • раздела 2 «Расчёт налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, и минимального налога» —

налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения (её форма утверждена тем же приказом Минфина России № 58н), приведены соответственно в таблицах 2 и 1 (в таблице 1 не приводятся строки, которые при заполнении раздела 2 прочёркиваются (230, 250, 280)).



По строке 260 авторы декларации предлагают указывать сумму налога, исчисленную исходя из ставки налога и налоговой базы, определяемой нарастающим итогом с начала налогового периода до его окончания (стр. 240 ´ стр. 201). (Если же налогоплательщиком по итогам налогового периода получен убыток, то по строке 260 проставляется прочерк (п. 5.7 Порядка).) По строке 270 отражается сумма исчисленного за налоговый период минимального налога.


В случае если за налоговый период по строке 260 значение отсутствует (проставлен прочерк) либо указанное по данной строке значение окажется меньше величины, приведённой по строке 270, то сумма, внесённая по строке 270, переносится в строку 090 раздела 1 (п. 5.8 Порядка).


На основании данных раздела 2 (табл. 1) заполняется раздел 1 (табл. 2).



При возникновении обязанности уплаты минимального налога по итогам налогового периода «упрощенцам», объектом налогообложения у которых являются доходы, уменьшенные на величину расходов, рекомендовано заполнить строку 090 раздела 1. По этой строке предлагается указать сумму минимального налога, подлежащего уплате за налоговый период. При этом значение, вносимое по данной строке, опять же предлагается взять из строки 270 раздела 2. Причём строка 090 заполняется лишь в том случае, если значение, вносимое по строке 270, превосходит величину, указанную по строке 260 раздела 2 (4.10 Порядка).


Отметим, что при уплате обычного «упрощённого» налога за налоговый период по строке 060 раздела 1 указывается величина налога, подлежащая уплате за налоговый период, за вычетом суммы авансового платежа, исчисленного за девять месяцев, то есть стр. 060 = стр. 260 (разд. 2) – стр. 050 (разд. 1).


Данная строка заполняется, если значение, внесённое по строке 260, больше либо равно величине, указанной по строке 050, и сумма исчисленного налога за налоговый период больше или равна сумме исчисленного минимального налога (п. 4.7 Порядка).


По итогам налогового периода налогоплательщик уплачивает единый налог, исчисленный по правилам, предусмотренным статьёй 346.21 НК РФ либо пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ для минимального налога, с учётом внесённых в этом налоговом периоде авансовых платежей. При этом высшие судьи поддержали решения судов нижних инстанций, в которых сделан вывод о допустимости зачёта сумм авансовых платежей в счёт уплаты минимального налога и отказ инспекции в таком зачёте признан неправомерным (постановление ВАС России от 01.09.05 № 5767/05).


Минфин России в письме от 28.12.05 № 03-11-02/83, сославшись на приведённые выше нормативы распределения обычного «упрощённого» налога и минимального налога, а также на указанное постановление ВАС России, разъяснил, что принятие решения о зачёте уплаченных авансовых платежей в счёт уплаты минимального налога возможно только в пределах средств, поступающих в указанные государственные внебюджетные фонды.


Суммы уплаченных авансовых платежей, которые зачислены в иные бюджеты (государственные внебюджетные фонды), при отсутствии недоимки и задолженности по пеням, начисленным по тем же бюджетам (государственным внебюджетным фондам), подлежат возврату налогоплательщику.


Окончание примера 2


---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------


Последуем рекомендациям Минфина России.


Исчисленный за 9 месяцев авансовый платёж по налогу согласно приведённым нормативам Федеральным казначейством зачислен в следующих суммах:


  • 134 802,90 руб. (149 781 руб. x 90 %) — в бюджет субъекта РФ;
  • 7489,05 руб. (149 781 руб. x 5 %) — в бюджет ФСС России;
  • 748,91 руб. (149 781 руб. x 0,5 %) — в бюджет ФФОМС;
  • 6740,14 руб. (149 781 руб. x 4,5 %) — в бюджет ТФОМС.

Сумма же минимального налога распределится:


  • 178 368 руб. (297 280 руб. x 60 %) — в бюджет Пенсионного фонда РФ;
  • 59 456 руб. (297 280 руб. x 20 %) — в бюджет ФСС России;
  • 5945,60 руб. (297 280 руб. x 2 %) — в бюджет ФФОМС;
  • 53 510,40 руб. (297 280 руб. x 18 %) — в бюджеты ТФОМС.

Зачесть, как видим, можно из авансового платежа лишь 14 978,10 руб. (7489,05 + 748,91 + 6740,14). Следовательно, по итогам налогового периода налогоплательщику надлежит перечислить 282 301,90 руб. (297 280 – 14 978,10). Из этой суммы территориальному отделению Федерального казначейства следует направить:


  • 178 368 руб. — в бюджет Пенсионного фонда РФ;
  • 51 966,95 руб. (59 456 – 7489,05) — в бюджет ФСС России;
  • 5196,69 руб. (5945,60 – 748,91) — в бюджет ФФОМС;
  • 46 770,26 руб. (53 510,40 – 6740,14) — в бюджеты ТФОМС.

Не совсем ясно, как это удастся сделать специалистам казначейства, поскольку приведённое распределение никак не соответствует нормативам по минимальному налогу, указанным в БК РФ.



С 1 января 2008 года зачёт сумм излишне уплаченных налогов и сборов производится по видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам (абз. 2 п. 1 ст. 78 НК РФ). Так, переплата по федеральным налогам засчитывается в счёт уплаты федеральных налогов, по региональным — в счёт уплаты региональных налогов, а по местным — в счёт уплаты местных налогов.


В статьях 13–15 НК РФ приведено «распределение» налогов на федеральные, региональные и местные. Ни в одной из этих статей единый и минимальный налоги не названы, поскольку они взимаются в связи с применением упрощённой системы налогообложения, предусмотренной подпунктом 2 пункта 2 статьи 18 НК РФ. Однако косвенно их следует признать федеральными налогами, так как пунктом 7 статьи 12 НК РФ предусмотрена возможность установления НК РФ специальных налоговых режимов, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в статье 13 НК РФ.


Минфин России отнёс налог, уплачиваемый при применении упрощённой системы, к федеральным. Для этого специалисты ведомства воспользовались методом «от противного». Поскольку в НК РФ не указано, что специальные налоговые режимы могут предусматривать региональные и (или) местные налоги, то чиновниками сделан вывод по отнесению рассматриваемого налога к федеральному (письмо Минфина России от 20.04.06 № 03-02-07/2-30). Отметим, что данное письмо Минфина России руководство налоговой службы направило территориальным налоговым органам для руководства и использования в работе (письмо ФНС России от 10.05.06 № ММ-6-19/481).


Из вышеприведённого следует, что минимальный налог относится к федеральным, так же как и общий «упрощённый». Поэтому авансовые платежи по налогу логично полностью засчитывать в счёт его уплаты.


Арбитражные суды как при первоначальной редакции статьи 78 НК РФ, так и после её изменения поддерживали позицию налогоплательщиков и позволяли зачесть в счёт минимального налога всю сумму авансовых платежей. При этом судьи констатировали, что зачисление сумм авансовых платежей по налогу и минимального налога на счёт территориального органа Федерального казначейства с последующим распределением по различным кодам бюджетной классификации не влияет на возможность проведения зачёта ранее уплаченных сумм по налогу при применении упрощённой системы налогообложения (постановления ФАС Северо-Западного округа от 25.01.08 № А42-3562/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 02.06.08 № А29-6550/2007, ФАС Уральского округа от 27.11.08 № Ф09-8879/08-С3, ФАС Московского округа от 04.09.07, 07.09.07 № КА-А40/9034-07, ФАС Центрального округа от 11.12.06 № А62-950/ 06, ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.06.07 № А33-17005/06-Ф02-3147/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.10.06 № Ф08-4689/2006-1994А).


Таким образом, в рассматриваемой ситуации для «упрощенцев» возможны два варианта. Если налогоплательщик не желает возникновения конфликта с налоговиками, то ему следует уплатить полностью минимальный налог без учёта ранее перечисленных в бюджет авансовых платежей по налогу. После чего ему необходимо подать в налоговый орган заявление о возврате (зачёте) излишне уплаченных сумм авансовых платежей по налогу.


Потеря права на «упрощёнку»


При нарушении условий применения упрощённой системы налогообложения в течение календарного года налогоплательщик теряет право применять данный специальный налоговый режим. При этом ему надлежит перейти на общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором допущено несоответствие требованиям главы 26.2 НК РФ (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).


Для «упрощенцев» с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» возможно возникновение спорной ситуации, если сумма авансового платежа, который он исчислил за последний отчётный период применения УСН, окажется меньше 1 % полученных за этот период доходов. Не исключено, что налоговые органы потребуют уплатить в этом случае минимальный налог.


Такое требование, на взгляд чиновников, возникает вследствие того, что при потере права на применение упрощённой системы налогообложения в течение календарного года последний отчётный период по «упрощённому» налогу является для налогоплательщика и налоговым периодом (письма Минфина России от 19.10.06 № 03-11-05/234, от 08.06.05 № 03-03-02-04/1-138, от 24.05.05 № 03-03-02-04/2/10, ФНС России от 21.02.05 № 22-2-14/ 224). Минимальный же налог в данном случае бывшему «упрощенцу» чиновники предлагают уплатить по истечении отчётного периода, в котором налогоплательщик утратил право на применение УСН, — не позднее срока уплаты авансовых платежей по обычному «упрощённому» налогу за этот отчётный период, хотя авторы письма № 03-11-05/234 сдвигают этот срок на квартал вперёд, то есть не позднее срока уплаты авансовых платежей по истечении последнего отчётного периода применения «упрощёнки». Но как физически это может осуществить «упрощенец», если на 25-е число первого месяца квартала (по истечении которого он потеряет право на применение этого специального налогового режима) все его показатели ещё будут соответствовать требованиям для применения УСН?


Пример 3


---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------


Организация в 2010 году применяет УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». По итогам первого квартала ею уплачен авансовый платёж по налогу в сумме 38 907 руб., при этом её доходы за этот период составили 4 058 300 руб.


По окончании второго квартала текущего года средняя численность работников за отчётный период превысила 100 человек (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). И налогоплательщик с начала этого квартала считается утратившим право на применение упрощённой системы налогообложения. То есть с 1 апреля 2010 года он вынужден перейти на общий режим налогообложения (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).


Если последовать настоятельным рекомендациям Минфина России, то для организации последний отчётный период по «упрощёнке» (I квартал 2010 года) является налоговым. За этот период сумма исчисленного авансового платежа оказалась меньше величины минимального налога (38 907 руб. < 40 583 руб. (4 058 300 руб. x 1 %)). Следовательно, по итогам этого квартала она обязана уплатить минимальный налог.


Перечислить же налог ей необходимо не позднее срока, установленного для уплаты «упрощённого» налога за первое полугодие 2010 года, то есть не позднее 26 июля текущего года (абз. 2 п. 7 ст. 346.21 НК РФ) (25 июля — последний день срока уплаты налога — приходится на выходной день — воскресенье, поэтому днём окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ)).



Многие арбитражные суды поддерживают такую позицию фискалов. Судьи в решениях указывают, что в случае утраты права на применение УСН в течение календарного года налогоплательщикам следует уплатить минимальный налог за отчётный период, предшествующий их переходу на общий режим налогообложения. При этом они также подчёркивают, что для налогоплательщиков, утративших в течение календарного года право на дальнейшее применение упрощённой системы налогообложения, налоговым периодом по единому налогу признаётся отчётный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения (постановления ФАС Уральского округа от 18.08.09 № Ф09-5884/09-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.04.08 № А33-9924/07-Ф02-1229/08, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.04.07 № Ф04-2468/2007 (33683-А70-7), ФАС Северо-Западного округа от 07.06.07 № А26-4604/ 2006-212, ФАС Волго-Вятского округа от 19.09.07 № А39-3417/2006).


Следование настоятельным рекомендациям Минфина России обязывает «упрощенца» представить в налоговый орган и налоговую декларацию по УСН, поскольку в данном случае налоговый период будет считаться истекшим и указанная обязанность возникает в силу пункта 1 статьи 346.23 НК РФ. Напомним, что по истечении отчётных периодов налоговая декларация «упрощенцем» не представляется.


Как было сказано выше, минимальный налог нужно уплатить, только если сумма налога, исчисленная «упрощенцем» за налоговый период в общем порядке, меньше величины рассчитанного минимального налога (абз. 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Однако если право на УСН утрачивается в течение календарного года, то налог по итогам налогового периода (этого календарного года) не исчисляется.


Специальных положений, определяющих последний налоговый период непосредственно для налогоплательщиков, которые в течение года теряют право на применение упрощённой системы налогообложения, НК РФ не содержит. Изменение продолжительности налогового периода допускается только в случае ликвидации или реорганизации организации (ст. 55 НК РФ).


Кроме того, нормой пункта 4 статьи 346.13 НК РФ не предусматривается обязанность уплатить минимальный налог для тех налогоплательщиков, которые до истечения календарного года лишились права работать на «упрощёнке». Поэтому, на наш взгляд, требование об уплате минимального налога по итогам отчётного периода является не столь уж и корректным.


Отдельные арбитражные суды относятся отрицательно к предложениям налоговиков в части начисления минимального налога при потере права на использование УСН. Так, судьи ФАС Северо-Западного округа отметили, что норма пункта 4 статьи 346.13 НК РФ не предусматривает такого последствия, как обязанность уплатить минимальный налог, а также не влечёт изменения продолжительности налогового периода. При этом они посчитали, что истолкование норм главы 26.2 НК РФ, которое изменяет продолжительность налогового периода, данное налоговым органом, является неправомерным. Положения НК РФ предусматривают возможность рассматривать другие периоды времени в качестве налогового периода только в случае ликвидации и реорганизации организации (ст. 55 НК РФ).


Законодатель в пункте 6 статьи 346.18 НК РФ прямо указал на уплату минимального налога по итогам налогового периода. Следовательно, обязанность уплатить минимальный налог по итогам части налогового периода (за отчётный период) данной нормой не установлена. Исходя из этого, судьи действия налогового органа в части определения налоговым периодом отчётного периода, предшествующего кварталу, начиная с которого налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения, признали неправомерными (постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.09.07 № А26-751/ 2007).


Аналогичные решения приняты в постановлениях ФАС Центрального округа от 27.04.09 № А54-3070/ 2008-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.08 № Ф04-4734/2008 (9228-А67-3), от 16.11.07 № Ф04-7185/2007 (39233-А45-7).


Как видим, Минфин России и налоговое ведомство настоятельно рекомендуют исчислять и уплачивать минимальный налог по истечении отчётного периода, в котором было утрачено право на применение упрощённой системы налогообложения, не позднее сроков, установленных главой 26.2 НК РФ для уплаты авансовых платежей налога за этот отчётный период.


Если же бывший «упрощенец» займёт иную позицию — не будет исчислять и уплачивать минимальный налог в рассматриваемом случае, — то предсказать, какое решение будет принято арбитражным судом, учитывая сформировавшуюся по данному вопросу судебную практику, затруднительно.


Ликвидация(реорганизация) «упрощенца»


При ликвидации (реорганизации) «упрощенца» — юридического лица в течение календарного года в случае если сумма авансового платежа, которую он исчислил на момент ликвидации (реорганизации), то есть за последний отчётный период применения УСН, окажется меньше 1 % полученных за этот период доходов, то в таких ситуациях ему необходимо уплатить минимальный налог, поскольку частью первой НК РФ установлены правила определения продолжительности налогового периода для юридических лиц, которые ликвидируются (реорганизуются) в течение календарного года (письмо УФНС России по г. Москве от 18.01.07 № 18-11/3/04154).


Если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, то последним налоговым периодом для неё является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).


При ликвидации (реорганизации) до конца календарного года организации, которая была создана после его начала, налоговым периодом для неё является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).


Если же организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, следующего за годом создания, то налоговым периодом для неё является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации (п. 3 ст. 55 НК РФ).


Пример 4


---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------


Организация, применяющая в 2010 году «упрощёнку» с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», была ликвидирована 27 апреля 2010 года. За январь–апрель полученные ею доходы составили 1 197 300 руб., понесённые же расходы за этот период — 1 235 656 руб.


Для данной организации налоговым периодом по УСН признаётся период с 1 января по 27 апреля 2010 года. На день ликвидации «упрощенцем» получен убыток 38 356 руб. (1 197 300 – 1 235 656). Если же налогоплательщиком по итогам налогового периода получен убыток, то сумма обычного «упрощённого» налога равна 0. Следовательно, налогоплательщику надлежит уплатить в бюджет сумму минимального налога 11 973 руб. (1 197 300 руб. ´ 1 %).


Организация также должна представить налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения.



Специальных норм, определяющих сроки уплаты налога (минимального налога) и подачи налоговой декларации в случае ликвидации (реорганизации) «упрощенца», законодатель в главе 26.2 НК РФ не установил. Поэтому налогоплательщикам остаётся обращаться к общим срокам:


  • «упрощенцы»-организации налоговую декларацию по итогам налогового периода представляют не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;
  • налогоплательщики — индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 и 2 ст. 346.23 НК РФ).

Исчисленную же сумму налога по итогам налогового периода им надлежит уплатить не позднее указанных сроков (п. 7 ст. 346.21 НК РФ).


Хотя налоговики, скорее всего, потребуют представления налоговой декларации и уплаты налога не позднее срока уплаты авансового платежа по налогу за отчётный период, в последнем квартале которого произошла ликвидация (реорганизация) «упрощенца».


Отметим, что уплата налогов при ликвидации организации осуществляется ликвидационной комиссией. Гражданским же законодательством РФ (ст. 855 ГК РФ) установлена очерёдность списания денежных средств со счёта при недостаточности денежных средств на счёте для удовлетворения всех предъявленных к нему требований кредиторов. Согласно Федеральному закону от 02.12.09 № 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и плановый период 2011 и 2012 годов» на текущий год установлено, что впредь до внесения изменений в пункт 2 статьи 855 ГК РФ в соответствии с постановлением Конституционного суда РФ от 23.12.97 № 21-П при недостаточности денежных средств на счёте налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по расчётным документам, предусматривающим платежи в бюджеты бюджетной системы РФ производятся в порядке календарной очерёдности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в соответствии с указанной статьёй ГК РФ в первую и во вторую очередь (п. 1 ст. 5 закона № 308-ФЗ), то есть в третью очередь.


И напоследок напомним, что «упрощенец» вправе в следующие налоговые периоды включить разницу между суммами уплаченного минимального налога и налога, исчисленного в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями пункта 7 статьи 346.18 НК РФ (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).



Выносы:



Одним из объектов налогообложения при использовании упрощённой системы налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов (абз. 3 п. 1 ст. 346.14 НК РФ).



Если убыток получен по итогам отчётных периодов, то сумма авансового платежа по налогу равна нулю. Однако определять и уплачивать минимальный налог за этот период нет необходимости, поскольку ещё не закончен налоговый период.



Суммы налога (обычного и минимального) зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.



В своё время ВАС России указал, что минимальный налог является единым налогом, размер которого определяется по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период, независимо от порядка исчисления единого налога.



Приводимые Минфином России разъяснения основывались на действующих в то время нормах пункта 5 статьи 78 НК РФ, которые применялись до конца 2007 года. Зачёт переплаты по налогам и сборам в то время осуществлялся только в рамках одного и того же бюджета, внебюджетного фонда.



На практике налоговые органы продолжают отказывать «упрощенцам» в зачёте переплаты по авансовым платежам в счёт минимального налога из-за разных кодов бюджетной классификации.



Если «упрощенец» уплатит сумму минимального налога с учётом ранее перечисленных авансовых платежей, то существует большая вероятность претензий со стороны налоговых органов, которые, скорее всего, придётся разрешать в судебном порядке.



Требование об уплате минимального налога по итогам отчётного периода является не столь уж и корректным.



Если бывший «упрощенец» займёт иную позицию — не будет исчислять и уплачивать минимальный налог в рассматриваемом случае, — то предсказать, какое решение будет принято арбитражным судом, учитывая сформировавшуюся по данному вопросу судебную практику, затруднительно.


По материалам журнала "Практический бухгалтерский учет"

Скачать приложение для iPad, Android
Оценить:
Добавить на стену
БУХГАЛТЕРУ
ПРЕДПРИНИМАТЕЛЮ
ПОЛЬЗОВАТЕЛЮ 1С
НОВОСТИ ПОРТАЛА
Основные ошибки при обустройстве офиса бухгалтера
Большинство предпринимателей, в особенности начинающие, преследуя цель сэкономить на своих сотрудниках, допускают огромную ошибку. Всем известно, что от эффективности работы ваших сотрудников, зависит ваша прибыль.
Публикация: 04.10.2016 16:44:00
1630
Публикация: 28.09.2015
11040
Публикация: 28.09.2015
10440
servicebook.pro

© 2010-2016 «Servicebook • PRO». Тел.: +7 495 255-07-27. При любом использовании материалов сайта гиперссылка на «servicebook.pro» обязательна.